EL URBANIZADOR DE TERRENOS. Concepto
Urbanizador es la persona o entidad que realiza las obras de urbanización de un terreno.
La consulta de la DGT de 16-03-2004, Nº 0646-04; la consulta vinculante de 28-01-2005, Nº V0102-05 y la consulta vinculante de 16-05-2006, Nº V0935-06, entre otras, consideran que el proceso de urbanización de un terreno es aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.
El urbanizador es el promotor de la urbanización, puede ser propietario del terreno o no y puede realizar él mismo las obras de urbanización o contratarlas con una empresa constructora.
El urbanizador ejerce una función de carácter público, es un agente de la administración pública. El proceso de urbanización es una función pública que puede realizar la administración directamente, (sistema de cooperación, de gestión directa o de expropiación), o indirectamente a través de un mandatario (sistema de compensación o de agente urbanizador).
Una manifestación del carácter público de estas instituciones es la facultad de expropiar terrenos a favor del ayuntamiento o de la junta de compensación o del agente urbanizador, en casos de no adhesión a la junta o de impago de derramas, obligatorias por la legislación urbanística, que sufragan los costes de urbanización.
EL EMPRESARIO URBANIZADOR DE TERRENOS. SISTEMAS URBANÍSTICOS.
Este urbanizador institucional, encaja plenamente en el concepto general de empresario o profesional definido en el artículo 5.Uno.a) de la Ley 37/1992, pues estos sujetos ordenan factores de producción materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios (en el mercado), es decir, realizan actividades empresariales o profesionales. Ver consulta de la DGT de 16-03-2004, Nº 0646-04; la consulta vinculante de 28-01-2005, Nº V0102-05; las consultas vinculantes de 20-07-2005, Nº V1520-05 y Nº 1521-05 y la consulta vinculante de 29-06-2006, Nº V1247-06, entre otras.
Por tanto son empresarios o profesionales urbanizadores:
-En el sistema de cooperación y en el de gestión directa es el ayuntamiento el que ejecuta la urbanización, siendo los costes de urbanización, en este y en todos los sistemas a cargo de los propietarios de los terrenos, que los aportan y asumen el coste de su urbanización.
-En el sistema de expropiación es el consorcio urbanístico (ente público generalmente constituido por la una comunidad autónoma y un ayuntamiento) el que ejecuta la urbanización. Los propietarios le transfieren el dominio de los terrenos vía expropiación y el consorcio ejecuta la urbanización, financiando las obras de urbanización con la venta de terrenos que ha recibido de los propietarios y entregándoles, una vez urbanizadas, las parcelas resultantes.
La expropiación y la entrega de las parcelas resultantes, se instrumenta a través de una permuta, pues se paga la expropiación con derechos urbanísticos que dan lugar a las parcelas urbanizadas. Esta operación se conoce como expropiación convenida.
-En el sistema de compensación es empresario urbanizador la junta de compensación, que puede recibir los terrenos a urbanizar con transferencia del dominio a la junta, son las juntas denominadas no fiduciarias que financian los costes de urbanización con derramas de los miembros, teniendo el carácter de pagos a cuenta de las parcelas resultantes que recibirán urbanizadas.
Las denominadas juntas fiduciarias no adquieren la titularidad de los terrenos aportados por los propietarios miembros de la junta, estos los aportan, pagan los costes de urbanización que les repercute la junta, mediante derramas, que pueden ser en dinero o en derechos urbanísticos (en especie), y reciben una parcela resultante urbanizada, en virtud del principio de subrogación real. Este principio consiste en que los terrenos iniciales se convierten sin solución de continuidad en parcelas resultantes y así se inscriben en el registro de la propiedad, de forma que el que tiene unos terrenos rústicos, cuando finaliza el proceso de urbanización tendrá inscritos en el registro de la propiedad las parcelas resultantes que le hayan correspondido, para ello tendrá que haber pagado los costes de urbanización.
-En el sistema de gestión indirecta, al que se refiere la Ley 16/2005, de 30 de diciembre, de la Generalitat, Urbanística Valenciana, que ha derogado a la anterior Ley 6/1994, reguladora de la actividad urbanística en esa Comunidad Autónoma y a la que fundamentalmente nos vamos a referir, sin perjuicio de la existencia de figuras semejantes, por ejemplo en la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha. Es empresario urbanizador el agente urbanizador, que puede ser la agrupación de interés urbanísticoformada principalmente por los propietarios de los terrenos, a la que se le ha asignado por el ayuntamiento la función de urbanizar y cuyo funcionamiento es el de una junta de compensación de carácter fiduciario, y el agente urbanizador privado, seleccionado por el ayuntamiento, que puede ser o no propietario de los terrenos, que promueve la iniciativa urbanística y una vez seleccionado, la ejecuta, siendo los costes de urbanización a cargo de los propietarios y retribuyendo la labor del agente urbanizador en dinero o en derechos urbanísticos.
DERECHOS URBANÍSTICOS. CONCEPTO.
Los derechos urbanísticos son las unidades de medida de la edificabilidad de un polígono, también denominados unidades de aprovechamiento urbanístico (UAS) o metros de techo, son, normalmente, metros cuadrados edificables, no metros cuadrados del terreno de pisar, son los metros cuadrados de repercusión por las alturas edificables correspondientes a la edificación tipo, por ejemplo vivienda libre (uso residencial en altura), que se va construir en una determinada zona (área de reparto).
Se calcula la edificabilidad total de la zona, teniendo en cuenta las alturas permitidas, una vez detraídos los terrenos para usos dotacionales y para parques, viales y jardines, y se asigna a cada parcela aportada, en función de los metros cuadrados de su superficie (suelo bruto), los derechos urbanísticos que le corresponden para utilizarlos en la recepción de parcelas urbanizadas resultantes. Por ejemplo en una parcela de 10.000 metros cuadrados de suelo bruto, suponiendo una proporción del 50%, los metros cuadrados edificables o UAS ascienden a 5.000 metros de techo.
Se reconoce el mismo aprovechamiento por unidad de superficie aportada, con el fin de eliminar las desigualdades de los propietarios del suelo, según la ubicación de su terreno, unos en zona de parques, viales o jardines y otros en zona edificable. Ello para el logro de la equitativa distribución de beneficios y cargas que establece, como principio fundamental, la legislación urbanística.
Se pueden comprar derechos urbanísticos (UAS), si se necesitan para la adjudicación de una parcela resultante, en el caso de no disponer de suficientes; se pueden vender los sobrantes o todos los derechos, existiendo un auténtico mercado de derechos urbanísticos. Cuando no se dispone de derechos urbanísticos suficientes, las parcelas resultantes se asignan en proindiviso a los propietarios.
Se establecen equivalencias, de forma que, por ejemplo, se asignarán 4 UAS en lugar de 1, para recibir parcelas de uso terciario (para comercio o industrias), o 2 UAS para la adquisición de parcelas cuyo uso sea la edificación de viviendas de promoción pública, pues el terreno resultante en estos casos, tiene menos valor que el que corresponde al uso tipo, residencial en altura para edificación de vivienda libre. En el ejemplo que estamos suponiendo, se tendrían 5.000 UAS para recibir parcelas de uso vivienda libre, 10.000 UAS para recibir parcelas de uso vivienda de promoción pública y 20.000 UAS para recibir parcelas de uso terciario.
Estas compra-ventas de derechos urbanísticos son compras o ventas de terrenos, de bienes, a efectos del IVA constituyen una entrega de bienes, en la medida que lo que se está transmitiendo, es, en última instancia, el suelo correspondiente. Este es el criterio de la DGT. En este sentido se pueden citar, entre otras, la consulta de la DGT de 5-10-1998 o la consulta vinculante de 17-03-2005, Nº V0402-05.
EL EMPRESARIO OCASIONAL URBANIZADOR DE TERRENOS
El artículo 5.Uno d) de la Ley 37/1992 (LIVA) considera como empresarios o profesionales quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones, destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
Este precepto tiene su base en el artículo 12 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, que permite a los Estados Miembros considerar en determinados supuestos como empresarios o profesionales a quienes intervengan en la realización de operaciones inmobiliarias aunque sea ocasionalmente. La razón de ser de esta consideración se encuentra en la especial trascendencia que tienen estas operaciones, y en la voluntad de no interrumpir la cadena de repercusión y deducción del tributo cuando se realizan operaciones incluidas en un proceso empresarial de producción de inmuebles, y quien las realiza no tienen previamente la condición de empresario, por no haber realizado actividades empresariales o profesionales.
En este sentido, y por expreso mandato de la legislación urbanística que consagra el principio de distribución equitativa de beneficios y cargas, son los propietarios de los terrenos afectos a una unidad de ejecución urbanística, los que financian las obras de urbanización, en dinero o en especie, mediante la cesión de terrenos a los urbanizadores institucionales (Ayuntamientos, Consorcios, Juntas o Agentes urbanizadores).
Es, por tanto, el propietario de los terrenos, obligado a soportar las cargas de urbanización, la persona incursa en el proceso de producción de inmuebles a la que hay que considerar empresario o profesional, pero no basta con haber satisfecho derramas de costes de urbanización, es criterio reiterado de la DGT, en consultas, entre otras, de 16-03-2004, Nº 0646-04; 28-01-2005, Nº V0102-05 y 17-06-2005, Nº V1175-05, que, además de haber pagado derramas, en dinero o en especie de costes de urbanización, se tenga la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinar los terrenos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, la cual concreta en este caso la Ley, en que los terrenos se destinen a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, sin que se establezca plazo para efectuar estas transmisiones una vez finalizado el proceso urbanístico, consulta DGT de 27-07-2005, Nº V1597-05.
Por ejemplo en el sistema de cooperación la resolución del TEAC de 24-11-2004 considera a los propietarios como empresarios urbanizadores de terrenos a efectos de su sujeción al IVA.
Los criterios que establece la consulta vinculante Nº V1175-05 de 17-06-2005 son, a mi juicio, aplicables a todos los sistemas urbanísticos. Es una consulta muy importante y con plena vigencia en la actualidad. A continuación exponemos dichos criterios:
-En cuanto a la voluntad inicial del propietario de acabar transmitiendo sus terrenos (venta, adjudicación o cesión por cualquier título) una vez urbanizados o en curso de urbanización.
-En lo relativo al momento en que se realiza la entrega de bienes en el caso de pago de derramas en especie, cediendo edificabilidad.
-Respecto al momento a partir del cual cabe atribuir la condición de empresario o profesional a una persona física que se vea afectada por el proceso urbanizador y que no tuviera esta condición con carácter previo.
-La sujeción al Impuesto y en su caso exención.
Voluntad inicial del propietario de acabar transmitiendo los terrenos una vez urbanizados o en curso de urbanización.
Se pregunta a la DGT si puede presumirse la intención del propietario de acabar transmitiendo el suelo cuando el aprovechamiento del sector sea de tal tipología, que se infiera que no va a ser razonable utilizarlo para consumo final, independientemente del lapso de tiempo trascurrido entre la terminación de las obras de urbanización y su posterior transmisión.
El artículo 27 del Reglamento del Impuesto, contiene las circunstancias que podrán tenerse en cuenta, entre otras, para poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que al satisfacer las derramas de los costes de urbanización, se tiene la intención de dedicar los terrenos urbanizados o en curso de urbanización a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título, es decir a la realización de actividades empresariales.
Independientemente de que dicha intención puede ser probada por cualquier medio de prueba admisible en derecho, podrán tenerse en cuenta las siguientes circunstancias:
a) Naturaleza de los bienes y servicios adquiridos que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad a desarrollar. En este aspecto, las derramas, en dinero o en especie, para pagar las prestaciones de servicios de urbanización o para pagar las indemnizaciones por demolición de edificaciones o traslado de actividades empresariales, constituyen el más típico input de la actividad empresarial que se pretende probar.
b) El periodo de tiempo transcurrido entre las adquisiciones de bienes y servicios y las transmisiones de terrenos. Esta circunstancia no debe tenerse en cuenta a la hora de probar la intención de vender, adjudicar o ceder los terrenos. La DGT en consulta de 27-07-2005, Nº 1597-05, determina que si existiese un plazo a partir del cual estos empresarios ocasionales perdieran dicha condición, la consiguiente transmisión de los inmuebles no estaría sujeta al Impuesto y atentaría contra el principio de neutralidad y desnaturalizaría el artículo 5.Uno.d), pues la consideración de empresario supone el poder deducir el Impuesto (incluso obtener su devolución), para efectuar su repercusión en el momento de la transmisión posterior, por muy lejana que sea en el tiempo y así gravar el valor añadido, objeto del Impuesto.
Esto es un problema a la hora de evaluar hechos reales en momentos de crisis sobre si se inicia o no la actividad empresarial efectivamente. Se incurre en costes y se paraliza la actividad empresarial, el obligado ha pedido la devolución. Será la Administración tributaria la que tendrá que probar que las cuotas soportadas o no se afectaron a actividades empresariales en el momento inicial o el destino previsible de las mismas (art. 99. Dos LIVA) ha sufrido alteración en el sentido de que no han quedado afectas a actividades empresariales.
c) El cumplimiento de obligaciones formales, registrales y contables, exigidas por la normativa del Impuesto, del Código de Comercio o por cualquier otra norma. En este aspecto, presentar el modelo 036 de declaración censal y los modelos de declaraciones o llevar los libros registros es una prueba más de la intención de realizar actividades empresariales, sin embargo, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hay normas diferentes para determinar la tributación de los incrementos de patrimonio si derivan de actividades empresariales o no. Así una persona física puede ser empresario a efectos del IVA y determinar, no obstante, la tributación de los incrementos de patrimonio obtenidos por la venta de los terrenos como si no hubieran estado afectos a actividades empresariales en el IRPF, ver consulta vinculante de 29-06-2006, Nº V1247-06.
d) Disponer o haber solicitado autorizaciones, permiso o licencias administrativas. En el supuesto de que se desee efectuar una promoción inmobiliaria en dicho terreno, es una prueba mas de la intención de dedicar el terreno a una actividad empresarial, el disponer del proyecto de un arquitecto y como promotor, haber solicitado la licencia de obras.
e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a otros tributos, por ejemplo haber satisfecho el Impuesto Municipal Sobre Construcciones Instalaciones y Obras (ICIO), o estar dado de alta en el epígrafe 833.1 promoción inmobiliaria de terrenos o en el epígrafe 833.2, promoción inmobiliaria de edificaciones del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Si no se puede acreditar que en el momento de efectuar las derramas de costes de urbanización (la condición de empresario se adquiere en el momento de realizar dichas adquisiciones, ver artículo 5. Dos de la Ley), se tiene la intención de destinar los inputs a la realización de actividades empresariales, el IVA soportado no será deducible, en ese momento ni en un momento posterior, si es que se decide a posteriori destinar los terrenos a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título. Ver artículo 93. Cuatro de la Ley, no se permite la afectación posterior o sobrevenida.
La DGT considera que el elemento objetivo mas adecuado que se puede tomar en consideración es el de la naturaleza de los bienes, en concreto de los terrenos urbanizados.
Si a los terrenos se les ha asignado un uso terciario o para albergar un polígono industrial, cabe inferir que el uso que se le va a dar a esas parcelas será empresarial.
Si el uso es residencial, las conclusiones no son tan claras. Si el propietario del terreno tiene muchos metros cuadrados de edificabilidad, cabe suponer que el uso será empresarial, pues es presumible que no destinará toda la edificabilidad a su consumo final, pero si es un pequeño propietario y el uso es residencial para chalets, por ejemplo, supondrá, probablemente, que su utilización sea para consumo final.
Si se califica el uso dado a los terrenos como actividad empresarial y una parte de ellos los dedica al consumo final, estos quedarán gravados por autoconsumo.
Momento en que se entiende realizada la entrega de bienes consistente en la entrega de edificabilidad como pago en especie de costes de urbanización.
Esta cuestión es aplicable a todos los empresarios, tengan previamente esta condición o la adquieran en el momento que se produce la entrega de bienes, que es en el momento en que el proyecto de reparcelación surte sus efectos.
Se produce una entrega de derechos urbanísticos a cambio de una prestación de servicios de urbanización, es una operación de permuta que habrá que valorar conforme al artículo 79. Uno de la Ley: valor de mercado de la entrega o prestación de cada sujeto pasivo.
Esta entrega de derechos urbanísticos es una entrega de bienes, en la medida que lo que se está transmitiendo, en última instancia, es el suelo que representan. En este sentido se pueden citar, entre otras, las consultas de la DGT de 5-10-1998 o de 17-03-2005, Nº V0402-05.
¿Cuándo se entiende realizada esta entrega de bienes?: según el artículo 75 de la Ley cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente. Para que esto ocurra es necesario que se haya llevado a cabo la reparcelación, de modo que dicha reparcelación surta sus efectos.
En el proyecto de reparcelación figurarán, entre otras cosas, los derechos urbanísticos adjudicados, para el pago de costes de urbanización, al urbanizador institucional, ya sea Ayuntamiento; Junta de compensación fiduciaria; Agente urbanizador, Agrupación de interés urbanístico o Agente urbanizador privado.
El urbanizador puede disponer de los derechos de aprovechamiento urbanístico (los podrá enajenar o permutar por servicios de urbanización), desde el momento en que el acto de reparcelación produce sus efectos, por tanto, habrá que determinar ese momento.
El artículo 111 del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística, dispone que la resolución definitiva que recaiga en relación con el proyecto de reparcelación será notificada a todos los interesados y se deberá publicar en el Boletín Oficial de la Provincia, en el tablón de anuncios del Ayuntamiento y en un periódico de la provincia de difusión corriente en la localidad. El artículo 112 del mismo texto reglamentario establece que el acuerdo aprobatorio de la reparcelación es impugnable en vía administrativa y también cabe el recurso contencioso-administrativo, una vez agotada la vía administrativa.
El artículo 71.3 y 122 del Reglamento de Gestión Urbanística, consagran el principio de subrogación real, según el cual las antiguas parcelas quedan sustituidas por las nuevas resultantes, siempre que quede claramente establecida la correspondencia entre unas y otras.
El artículo 57 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común establece que los Actos de las Administraciones Públicas, sujetos a Derecho Administrativo, se presumirán válidos y surtirán sus efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa. La eficacia esta supeditada a su notificación, publicación o aprobación superior.
De los preceptos anteriores se deduce que el acto de reparcelación produce sus efectos desde el momento en que se notifica a los interesados o se hace público de la forma prevista en el artículo 111 del Reglamento de Gestión Urbanística.
Por tanto, el momento en el que el acto de reparcelación produce sus efectos será el anuncio público de dicho acto. Por anuncio público se ha de entender su publicación en el Boletín Oficial de la Provincia o Comunidad Autónoma uniprovincial: en el tablón de anuncios del Ayuntamiento o en un periódico de la provincia de difusión corriente en la localidad, así como su inscripción registral, dada la función de publicidad que tiene el Registro de la Propiedad. De todos ellos prevalecerá el primero en el tiempo.
En conclusión, el momento de la entrega de bienes consistente en la entrega de derechos urbanísticos como pago en especie a cambio de prestaciones de servicios de urbanización es el momento en que el acto de reparcelación se hace público en cualquiera de las modalidades anteriormente descritas, prevaleciendo la que se produzca con anterioridad en el tiempo.
Momento a partir del cual cabe atribuir la condición de empresario o profesional a una persona física que se vea afectada por el proceso urbanizador y que no tenga esta condición con carácter previo.
Si el pago no se realiza en especie sino en dinero, la condición de empresario o profesional se adquiere desde el momento en que se pague la primera derrama correspondiente a la prestación de servicios de urbanización.
En el caso de pago de los servicios de urbanización mediante la cesión de parte de sus derechos de aprovechamiento urbanístico al urbanizador institucional, ya sea Ayuntamiento; Junta de compensación fiduciaria o Agente urbanizador, Agrupación de interés urbanístico o Agente urbanizador privado.
El momento en que la persona física adquiere la consideración de empresario, es el momento en que se produce la entrega de dichos bienes, dicha entrega se produce cuando el citado proyecto de reparcelación surte sus efectos y este momento es cuando se hace público el proyecto de reparcelación en cualquiera de las modalidades anteriormente descritas, prevaleciendo la que se produzca con anterioridad en el tiempo. En dicho proyecto están concretados, entre otras cosas, los derechos urbanísticos destinados a satisfacer las cargas de urbanización.
La condición de empresario está íntimamente ligada a la intención de venta, adjudicación o cesión por cualquier título. Si falta esta intención no se considerará a dicha persona física como empresario o profesional y las operaciones que realice se efectuarán al margen del Impuesto.
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de terrenos en pago en especie de costes de urbanización y su posible exención.
Esta cuestión es aplicable a todos los empresarios, tengan previamente esta condición o la adquieran en el momento que se produce la entrega de bienes, que es en el momento en que el proyecto de reparcelación surte sus efectos, si la derrama se paga en especie, o en el momento en que se paga la primera derrama en dinero, según se ha indicado anteriormente.
La entrega de terrenos realizada por un empresario en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional está sujeta al Impuesto; artículo 4 de la Ley.
Las parcelas, afectas a la actividad empresarial o profesional, deben ser tanto las que se entregan como pago en especie de los costes de urbanización como las parcelas resultantes que se van a recibir urbanizadas, las cuales deberán estar destinadas a la venta adjudicación o cesión por cualquier título. Entiendo que la venta de derechos urbanísticos, antes de recibir las parcelas urbanizadas, también cumple la condición requerida. Un terreno también se destina a la venta cuando se edifica sobre él y se vende la edificación.
Una vez establecida la sujeción procede analizar si esa entrega de bienes está exenta o no del Impuesto. Para ello es preciso analizar el artículo 20. Uno. 20º de la Ley, que establece que la exención no se extiende a las entregas de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización.
La calificación de un terreno como urbanizado o en curso de urbanización y el momento en que adquiere dicha calificación es de gran importancia, pues la exención no operará, estará la transmisión siempre sujeta. Si el terreno no está urbanizado o no está en curso de urbanización, la transmisión estará exenta salvo renuncia a la misma, estando la transmisión sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, Transmisiones Patrimoniales Onerosas, aunque exenta de este Impuesto si el adquirente es, entre otros, una junta de compensación (artículo 45 TR. ITP y AJD), que los recibe para pago de costes de urbanización.
La cuestión es importante pues si la operación está sujeta a IVA, ya no lo está a TPO, mientras que si está exenta, si se renuncia a la exención estará sujeta al IVA, pero es posible que se liquide la modalidad de AJD.
Las transmisiones de terrenos efectuadas por empresarios, que ya tenían dicha condición o que la han adquirido por pago de derramas, en dinero o en especie, según venimos explicando, es una operación muy habitual, las empresas promotoras adquieren los derechos urbanísticos a los empresarios ocasionales y ellas continúan satisfaciendo la mayor parte de los costes de urbanización, para una vez recibidas las parcelas urbanizadas edificar sobre ellas o vender el solar.
Dichas empresas prefieren que la operación esté sujeta a IVA, pues el pago del ITP, es un mayor coste, por ello, debe estar perfectamente determinado, no solo la condición de empresario del transmitente, (además de haber pagado alguna derrama, tener la intención de vender, en este caso los derechos urbanísticos), sino que no resulte aplicable la exención, aunque renunciable, porque se entienda que el terreno está urbanizado o en curso de urbanización.
La DGT considera que un terreno no está en curso de urbanización hasta el momento en que sobre el mismo se inicien las obras de urbanización, es decir hasta que no se inicien las obras que dotan a un terreno de los elementos previstos en la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc, no se puede considerar que el terreno está en curso de urbanización, es el mismo criterio que establece el Tribunal Supremo en sentencias de fecha 11-10-2004 y 8-11-2004. Este criterio es reiterado por la DGT, tanto en la consulta de 16-03-2004, Nº 0646-04, como en las consultas vinculantes de 28-01-2005, Nº V0102-05 y 17-06-2005, Nº V1175-05, que son a las que nos venimos refiriendo principalmente.
Cuando la transmisión de un terreno se produce una vez concluida la dotación de infraestructuras urbanísticas, no hay duda de que el terreno está urbanizado, el problema se plantea cuando la transmisión se produce con anterioridad al inicio de las obras de urbanización. La DGT considera que en la medida que un propietario haya asumido los costes de urbanización, aunque sea parcialmente, la transmisión de ese terreno está sujeta y no exenta del Impuesto, dado que la transmisión tiene por objeto un terreno en curso de urbanización.
Así mismo, cuando el pago de los costes de urbanización es en especie, considera la DGT que el propietario ha satisfecho la contraprestación de los servicios de urbanización y en consecuencia efectuará la transmisión de un terreno urbanizado o en curso de urbanización, sujeta y excluida de la exención establecida en el artículo 20. Uno. 20º de la Ley del Impuesto.
Parece lógico si se ha aprobado el proyecto de reparcelación, en el que se determinan los terrenos destinados a satisfacer los costes de urbanización, o se ha pagado en metálico alguna derrama, se comience en breve, las obras de urbanización, pero es posible, que esas obras no comiencen, por ejemplo por que se ha recurrido el acto de reparcelación o se retrase el comienzo de las mismas, tengo dudas acerca de la calificación del terreno en curso de urbanización, el criterio del Tribunal Supremo es claro y reiterado, inicio material de las obras de urbanización, aunque siempre se podrá renunciar a la exención con el pago de AJD.
Se puede decir que si el terreno está afecto a una unidad de ejecución, teniendo su titular la condición de empresario o habiéndola adquirido por pago de derramas en dinero o en especie, el terreno debe considerarse en curso de urbanización, aunque no se hayan iniciado materialmente las obras de urbanización.
Tratándose de terrenos no afectos a una unidad de ejecución, si su titular tiene la condición de empresario, su transmisión estará sujeta y no exenta desde el momento de inicio material de las obras de urbanización o no sujeta si su transmitente no tiene la condición de empresario o profesional, ver consulta vinculante de 16-06-2006, Nº V1167-06.
Transmisión de terrenos en curso de urbanización como “operación no sujeta” por tratarse de la totalidad del patrimonio empresarial.
Es muy frecuente que el propietario de los terrenos afectos a una unidad de ejecución urbanística, que se ha convertido en empresario ocasional por el artículo 5. Uno. d) de la Ley, transmita el terreno en curso de urbanización, antes de haber pagado la totalidad de las obras de urbanización, o incluso habiendo concluido el proceso de urbanización, a otro empresario que continuará la actividad urbanizadora u otra actividad empresarial en dicho terreno (promoción o venta).
El único patrimonio que tiene este propietario es dicho terreno, por lo que su transmisión constituiría un caso de transmisión global de patrimonio empresarial no sujeta el Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 7, apartado 1º, letra a) de la Ley del Impuesto (redacción anterior a la Ley 4/2008).
La DGT en la consulta de 17-06-2005, Nº V1175-05, considera que efectivamente, el empresario transmite la totalidad de su patrimonio empresarial, por lo que, en principio, parece que la transmisión estaría no sujeta, pero esta consideración quiebra la razón de ser del artículo 5. Uno. d) de la Ley, que tiene su base en el artículo 12 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, que permite a los Estados Miembros considerar en determinados supuestos como empresarios o profesionales a quienes intervengan en la realización de operaciones inmobiliarias aunque sea ocasionalmente. La razón de ser de esta consideración se encuentra en la especial trascendencia que tienen estas operaciones, y en la voluntad de no interrumpir la cadena de repercusión y deducción del tributo cuando se realizan operaciones incluidas en un proceso empresarial de producción de inmuebles, y quien las realiza no tienen previamente la condición de empresario, por no haber realizado actividades empresariales o profesionales.
Por tanto, en el caso de que la transmisión del resultado de estas operaciones de urbanización, construcción o rehabilitación ocasional, de inmuebles se le aplicase la no sujeción antes descrita, la consideración como empresario o profesional de quienes realizaron estas operaciones quedaría sin efecto, perdiendo su razón de ser.
En consecuencia, ha de considerarse que la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional por parte de quienes tengan la condición de empresarios o profesionales, en aplicación exclusivamente del artículo 5. Uno. d) de la Ley 37/1992, no le es aplicable la no sujeción que se establece en el artículo 7. 1º de la misma Ley. Este criterio, que estaba establecido en consultas, fue incorporado al art. 7.1º.c) de la Ley del IVA por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, de aplicación a partir de 26 de diciembre de 2008.
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